Manuel Fernández Sayago
Senior Manager en International Tax - Transfer Pricing de EY
Como materia relativamente inédita en el sistema tributario paraguayo, las normas de Precios de Transferencia (o Normas Especiales de Valoración de Operaciones, como las llama la legislación local) se encuentran aún en proceso de desarrollo reglamentario. Por este motivo, es razonable encontrar ciertos “vacíos” en la Ley No. 6380/19 (en adelante, “la Ley”) y su Decreto Reglamentario No. 4644/20 (en adelante, “el Decreto”).
Naturalmente, en gran medida, la evolución de esta práctica profesional irá de la mano con la casuística: serán los casos concretos los que revelarán la posición de la Administración Tributaria paraguaya frente a determinadas cuestiones, dando lugar, algunas veces, al diseño de reglamentaciones más precisas.
Sin embargo, habiendo transcurrido ya un poco más de seis meses de la implementación general de estas nuevas reglas aplicables a las transacciones entre “partes relacionadas”, cabe notar algunos asuntos, cuanto menos imprecisos, que merecen atención. Algunas de las preguntas que los especialistas en la materia nos hacemos al repasar la normativa vigente en Paraguay y, sobre todo, al analizarla desde la óptica del derecho comparado, se relacionan con los siguientes temas:
Maquiladoras y Usuarios de Zona Franca
El artículo 35 de la Ley es claro respecto a los sujetos afectados por las nuevas regulaciones: los contribuyentes del Impuesto a la Renta Empresarial (en adelante, “IRE”), que celebren operaciones con “partes relacionadas”.
Las Maquiladoras y los Usuarios de Zona Franca son sujetos exonerados del IRE por las leyes especiales que regulan los regímenes bajo los que operan.
A efectos de las reglas de Precios de Transferencia, estos sujetos ¿serán igualmente considerados “contribuyentes del IRE” conforme el texto del artículo 2° de la Ley, a pesar de estar expresamente exonerados de dicho impuesto? En consecuencia, ¿deben someter sus operaciones con partes relacionadas del exterior a las normas locales de Precios de Transferencia? El artículo 37 de la Ley menciona a estos contribuyentes exonerados, pero no contempla el escenario descripto en el presente apartado.
Las respuestas a estas interrogantes podrían parecer sencillas. Sin embargo, en países como Uruguay, una cuestión similar ha sido objeto de acalorados debates, con sólidos argumentos a favor de diferentes posturas.
Empresas hermanas
La definición de “partes relacionadas” se encuentra incluida en el artículo 37 de la Ley. Entre los principales escenarios previstos para determinar si existe “vinculación” entre las partes de un negocio vemos el caso de personas que, de manera directa o indirecta, participan en el capital de la otra, o la administración o control de la otra.
Ahora bien, transacciones entre dos empresas de un mismo grupo multinacional, que no participan directa ni indirectamente en el capital, en la administración, ni en el control de la otra (sino que son dominadas por una tercera, que sí participa en el capital, administración y/o control de ambas) ¿estarán excluidas de las obligaciones inherentes a este régimen?
Una respuesta afirmativa parece no corresponder con los objetivos de la implementación de este tipo de regulaciones, abriendo la puerta a planeamientos fiscales sin sustancia económica, a través de la triangulación de operaciones por medio de empresas hermanas. Una respuesta negativa, por su parte, haría sonar las alarmas de abogados constitucionalistas que detecten potenciales inconsistencias entre el mandato expreso de la Ley y la interpretación del lector. Otra vez, el silencio de la Ley respecto a esta cuestión genera dos posturas enfrentadas, con argumentos robustos a favor de cada una de ellas.
En países como Ecuador, México y Perú, las transacciones entre empresas hermanas (o primas) están expresamente contempladas en los cuerpos normativos que regulan la materia en sus jurisdicciones, eliminando así el riesgo de la potencial controversia descripta.
Tratamiento de los quebrantos fiscales
Una transacción entre dos residentes fiscales paraguayos debe someterse a las reglas de Precios de Transferencia cuando se determine que los sujetos son “partes relacionadas”, y la operación esté exonerada, exenta o no alcanzada por el IRE, para alguna de las partes. Esto busca evitar que empresas del mismo grupo trasladen los resultados de una entidad potencialmente sujeta a imposición, a otra en manos de la cual la misma renta no dispararía la obligación del pago de dicho impuesto.
Sin embargo, el texto de la Ley no aclara qué sucede en el caso de las pérdidas. Es decir, cuando, sin estar exonerado, exento o no alcanzado, el ingreso en cuestión no genera el pago del IRE en manos de quien lo recibe, debido a que éste culminó el correspondiente Ejercicio Fiscal con pérdidas fiscales.
Al igual que en el caso de las empresas hermanas, una alternativa parece dar lugar a planificación fiscal agresiva sin sustento económico; mientras que la otra, huele a inconstitucionalidad. Asimismo, la cuestión se encuentra expresamente abarcada en la legislación de países de la región, otorgando certeza jurídica a sus contribuyentes frente a este escenario.
Nivel de ingresos brutos para la obligación formal
Todo contribuyente del IRE que celebre operaciones con partes relacionadas y cuyos ingresos brutos de un determinado Ejercicio Fiscal superen los Gs. 10 mil millones (alrededor de USD 1,5 millones) estará alcanzado por la obligación formal que acompaña al régimen. Esta obligación consiste en la obtención y conservación (según el texto de la Ley) y la presentación (según el texto del Decreto) de un Estudio Técnico que demuestre el cumplimiento de las normativas de Precios de Transferencia.
Así las cosas, un contribuyente del IRE con ingresos brutos superiores al monto señalado, de los cuales solo un porcentaje menor corresponde a sus transacciones con partes relacionadas, ¿también deberá presentar dicho Estudio Técnico?
Parecería un despropósito imponer esta carga administrativa a contribuyentes cuyas transacciones con partes relacionadas representan valores inmateriales, en función de sus ingresos brutos o de sus costos y gastos totales.
Hoy, los contribuyentes deben revisar sus políticas y prácticas de Precios de Transferencia con el fin de adaptarlas a las nuevas disposiciones durante este primer año de vigencia de la norma, intentando evitar disrupciones en sus cadenas de negocios y sorteando los obstáculos propios de la coyuntura actual.
Las cuestiones desarrolladas más arriba, y algunas otras a ser expuestas en posteriores entregas, no deben ser la excepción, y quedará a cargo de la Administración Tributaria acompañar el desarrollo de la práctica de Precios de Transferencia en Paraguay, promoviendo la certeza jurídica con reglamentaciones claras y precisas. Idealmente, debería evitarse que éstos y otros asuntos puedan servir de inspiración para una nueva temporada de “Misterios Sin Resolver”.